Negli ultimi anni la disciplina dei termini di decadenza dell’accertamento fiscale ha subito un progressivo indebolimento sotto il profilo della certezza giuridica.
Il legislatore, attraverso numerosi interventi normativi, ha introdotto meccanismi di proroga e sospensione dei termini che rendono sempre più difficile individuare con precisione quali annualità siano effettivamente destinate a decadere alla fine dell’anno.
Oggi, per contribuenti e professionisti, la verifica dei termini di accertamento richiede un’analisi puntuale e caso per caso, soprattutto in presenza di verifiche fiscali e processi verbali di constatazione. In questo contesto assume particolare rilievo una disposizione rimasta finora poco considerata, contenuta nell’art. 5-quater, comma 4, del D.Lgs. 218/1997, che prevede la sospensione dei termini di accertamento fino alla comunicazione dell’adesione del contribuente e, in ogni caso, non oltre il trentesimo giorno dalla consegna del verbale di constatazione.
La norma utilizza un’espressione ampia, “in ogni caso”, dalla quale emerge che la sospensione opera automaticamente ogni volta che viene notificato o consegnato un PVC al termine di una verifica fiscale, indipendentemente dalla scelta del contribuente di aderire o meno ai rilievi. Si tratta di una fattispecie frequente nella prassi, che incide direttamente sulla scadenza dei termini decadenziali per la notifica degli avvisi di accertamento.
La sospensione dei termini è stata reintrodotta dal D.Lgs. 13/2024, nell’ambito della riforma dell’accertamento e del ripristino dell’adesione ai verbali di constatazione, e opera in via generalizzata, senza che rilevi la circostanza che il PVC sia notificato a ridosso del termine di decadenza.
Con riferimento alle imposte sui redditi, l’art. 43 del DPR 600/1973 stabilisce che l’accertamento deve essere notificato entro il 31 dicembre del quinto anno successivo alla presentazione della dichiarazione. Pertanto, entro il 31 dicembre 2025 dovrebbero decadere gli accertamenti relativi al periodo d’imposta 2019, con riguardo a IRPEF, IRES, IRAP, IVA e modello 770. Tuttavia, se, ad esempio, nel corso del 2025 viene notificato un processo verbale di constatazione contenente rilievi anche su tale annualità, il termine decadenziale si sospende per trenta giorni, con la conseguenza che la notifica dell’atto impositivo potrà avvenire fino al 30 gennaio 2026, anche in assenza di qualsiasi comunicazione di adesione da parte del contribuente.
La sospensione dei termini è però circoscritta ai rilievi contenuti nel verbale e non può estendersi a contestazioni ulteriori e autonome (e questo è un punto essenziale per il difensore tributario, nel caso da eccepire nel ricorso alla Corte di Giustizia Tributaria contro l’avviso di accertamento).
La sospensione in esame si applica a tutti i termini di accertamento, inclusi quelli infrannuali e quelli relativi agli avvisi di recupero dei crediti d’imposta, mentre non sembra operare, almeno secondo un’interpretazione prudente, per gli atti che danno luogo alla mera iscrizione a ruolo mediante cartella di pagamento o per gli atti di contestazione di sole sanzioni. La complessità del sistema aumenta ulteriormente se si considera che, dopo il PVC, il contribuente riceve spesso uno schema di atto finalizzato al contraddittorio preventivo oppure un invito a comparire per l’accertamento con adesione o per chiarimenti in materia di abuso del diritto. In tali ipotesi, la sospensione di trenta giorni prevista per il verbale di constatazione si intreccia con altre proroghe dei termini di decadenza, come quella di centoventi giorni prevista dall’art. 5, comma 3-bis, del D.Lgs. 218/1997 in caso di invito a comparire, quella disciplinata dall’art. 6-bis dello Statuto del contribuente in tema di contraddittorio preventivo o quella prevista dall’art. 10-bis della legge n. 212/2000 in materia di abuso del diritto.
In uno scenario in cui il processo verbale di constatazione sia seguito da un invito a comparire notificato a ridosso della decadenza, si pone il problema interpretativo se il termine di riferimento per la proroga di centoventi giorni debba essere quello ordinario o quello già differito per effetto della sospensione di trenta giorni.
Su questo punto manca ancora una posizione giurisprudenziale consolidata e spetterà ai giudici tributari chiarire se le diverse proroghe dei termini di accertamento possano cumularsi o se debbano considerarsi assorbite. L’esperienza degli ultimi anni mostra tuttavia come la giurisprudenza tenda frequentemente a interpretare in senso estensivo le disposizioni che attribuiscono più tempo all’Amministrazione finanziaria per l’esercizio del potere impositivo, con l’effetto che i termini di decadenza dell’accertamento fiscale non rappresentano più una certezza assoluta per il contribuente, ma un terreno complesso che richiede una valutazione tecnica approfondita e una difesa tempestiva sin dalla fase amministrativa.
Avv. Giuseppe Marino – Avvocato tributarista, patrocinante in Cassazione
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